FG Hamburg verwirft Gestaltungsmodell bei der Tonnagesteuer

08.03.2018

Das Finanzgericht Hamburg hat entschieden, dass sog. Unterschiedsbetr├Ąge nach ┬ž 5a Abs. 4 S├Ątze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht steuerneutral beim Wechsel von Gesellschaftern einer Personengesellschaft auf die neuen Gesellschafter ├╝bergehen. Die Unterschiedsbetr├Ąge sind vielmehr bei jeder Art des Ausscheidens eines Gesellschafters gem├Ą├č ┬ž 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG gewinnerh├Âhend aufzul├Âsen.

Hintergrund der Entscheidung ist eine als Subventionierung der Seeschifffahrt eingef├╝hrte Besonderheit im Bereich der Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr, die sog. Tonnagesteuer. Auf Antrag des Schiffbetreibers wird der Gewinn, der auf die Handelsschiffe entf├Ąllt, danach pauschal nach der Tonnage des Schiffs ermittelt, was regelm├Ą├čig zu erheblich geringeren Gewinnen f├╝hrt als bei der regul├Ąren Gewinnermittlung. Beim ├ťbergang zur Besteuerung nach der Tonnage ist zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das vor der erstmaligen Anwendung der Tonnagesteuer liegt, f├╝r das jeweilige Schiff und alle anderen Wirtschaftsg├╝ter, die dem Schiffsbetrieb unmittelbar dienen, der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert und dem Teilwert (vereinfacht gesagt dem Marktwert) in einem gesonderten Bescheid festzustellen. Damit sollen die in den Wirtschaftsg├╝tern vorhandenen stillen Reserven "eingefroren" werden, um sie zu einem sp├Ąteren Zeitpunkt bei der R├╝ckkehr zur regul├Ąren Besteuerung zu erfassen. Dazu kann es kommen, wenn bei einer Schiffspersonengesellschaft ein Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet. Der auf einen solchen Gesellschafter entfallende Anteil ist dann gem├Ą├č ┬ž 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG seinem Gewinn anteilig hinzuzurechnen.

Die in der Vergangenheit mit Blick auf die Tonnagebesteuerung als attraktiv angesehene Beteiligung an einer Schiffspersonengesellschaft hat sich in Zeiten der andauernden Containerschiffskrise in ihr Gegenteil verkehrt. Vor diesem Hintergrund wurden Gestaltungsl├Âsungen gesucht, die Versteuerung des Unterschiedsbetrags und damit der stillen Reserven einzelner Gesellschafter zu vermeiden. Dies soll etwa dadurch geschehen, dass die Kommanditanteile des Gesellschafters steuerneutral zu Buchwerten in neu gegr├╝ndete Kommanditgesellschaften eingebracht werden, an denen sich der einbringende Gesellschafter nur in einem geringf├╝gigen Umfang als Kommanditist beteiligt (zumeist 1 %), w├Ąhrend der einzige pers├Ânlich haftende Gesellschafter eine GmbH ist, die den weit ├╝berwiegenden Anteil am Gesellschaftsverm├Âgen h├Ąlt (zumeist 99 %) und dem geringeren K├Ârperschaftsteuersatz von 15 % unterliegt.

Die Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg hatte eine solche Gestaltung zum Gegenstand. Das Gericht verneint die M├Âglichkeit einer steuerneutralen ├ťbertragung des Unterschiedsbetrags. Jeder Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters aus einer Schiffspersonengesellschaft werde von ┬ž 5a Abs. 4 Satz 3 Nr. 3 EStG erfasst, eine verbleibende (disquotale) mittelbare Beteiligung ├Ąndere daran nichts. Es komme auch nicht darauf an, ob das Ausscheiden entgeltlich oder unentgeltlich oder zu Buchwerten erfolge. Zur Begr├╝ndung stellt das Gericht im Kern auf den Wortlaut, die Entstehungsgeschichte und Sinn und Zweck der Vorschrift ab.

(FG Hamburg, Pressemitteilung vom 12.02.2018 zu Urteil vom 19.12.2017 - 2 K 277/16)